Impuesto a los Grandes Patrimonios

Haciendo un poco de historia; en fecha 16 de enero de 2017 mediante Gaceta Oficial 41.071, se publicó la Providencia Administrativa SNAT/2007/0002, en donde se estableció la obligación para las personas jurídicas calificadas como sujetos pasivos especiales de presentar la declaración informativa de patrimonio; fue a través de esta normativa en donde por primera vez se asomó la real intención del Estado, de incluirnos una vez más, en el sostenimiento del gasto público y que posteriormente se materializó en la Ley Constitucional que crea el Impuesto a los Grandes Patrimonios. Cabe destacar, que la declaración en comento se pretendía de manera informativa hasta ese momento y llamaba a realizar la misma, únicamente a las personas jurídicas calificadas como sujetos pasivos especiales.

A los efectos de la Providencia Administrativa SNAT/2007/0002, el patrimonio a ser informado sería el conjunto de bienes y derechos de contenido económico y se debía presentar según las condiciones y especificaciones técnicas establecidas en el Portal Fiscal del SENIAT. Seguidamente, en el portal se publicó un formulario para la elaboración de la declaración informativa y al respecto; se evidenció, que la Administración Tributaría quería visualizar únicamente la sección del “Activo” de las personas jurídicas calificadas como sujetos pasivos especiales, esto en consonancia con los términos establecidos en el artículo 2 de la Providencia antes comentada; cuando mencionaba que el patrimonio, sería el conjunto de bienes y derechos de contenido económico.

El 16 de agosto de 2019, fue publicada en Gaceta Oficial N° 41.696, la Ley Constitucional que crea el Impuesto a los Grandes Patrimonios, la cual se promulgó para derogar y corregir ciertos errores materiales contenidos en la primera Ley, de fecha 02 de julio de 2019 y publicada en Gaceta Oficial N°41.667 del 03 de julio de 2019.

En la Ley Vigente, se establece la creación de un impuesto; que grava el patrimonio neto de las personas naturales o jurídicas calificadas como sujetos pasivos especiales por la Administración Tributaria Nacional, cuyo patrimonio fuese igual o superior a 150.000.000 de unidades tributarias.

El impuesto deberá determinarse anualmente, sobre la base de la información al 30 de septiembre de cada año. Adicionalmente, la alícuota impositiva a la que hace referencia la Ley y hasta tanto el Ejecutivo Nacional establezca alícuotas distintas, será del 0,25%.

El impuesto deberá declararse y pagarse entre el 01 de octubre y 30 de noviembre de cada año; periodicidad establecida en la Providencia Administrativa SNAT/2019/00213, la cual se publicó el 19 de agosto de 2019 en la Gaceta Oficial N° 41.697. La Providencia antes mencionada, va dirigida a establecer las normas de actualización del valor de bienes y derechos, así como los requisitos y formalidades para la declaración y pago del Impuesto a los Grandes Patrimonios.

Asimismo, se establece que el incumplimiento de las normas que en la Ley se mencionan, será sancionada con lo previsto en el Código Orgánico Tributario.

Ahora bien, en los párrafos anteriores como se puede visualizar, hemos realizado un resumen de los principales elementos tributarios que nos permiten conocer de manera rápida lo que deberán hacer los sujetos pasivos especiales que se encuentran dentro del marco de la Ley; sin embargo, en adelante vamos a ampliar y explicar las terminologías que utiliza la Ley, para la determinación de la base imponible, las cuales son de suma importancia para la cuantificación del impuesto allí contenido.

Tal y como lo menciona el artículo 1 de la Ley, el impuesto gravará el patrimonio neto y más adelante en el artículo 15 de la Ley Constitucional, se menciona textualmente que “la base imponible del impuesto será el resultado de sumar el valor total de los bienes y derechos, determinados conforme a las reglas establecidas en la Ley, excluidos los pasivos y el valor de las cargas y gravámenes que recaigan sobre los bienes, así como lo bienes y derechos exentos o exonerados”.

Al respecto, la Ley no define que se entiende por patrimonio neto; sin embargo, cuando indagamos la terminología desde el punto de vista contable, el mismo es una de las tres grandes masas patrimoniales de una empresa, junto con los activos y el pasivo y se define como la parte residual de los activos, una vez restados todos los pasivos.

El mencionado artículo 15, debió aclarar, que se entendía por patrimonio neto, siendo que el objetivo de la Ley es gravar el mismo; sin embargo, cuando nos trataba de explicar la ecuación de la base imponible como norma especial en su materia, comete los mismos errores que en numerosas leyes se han venido observando, caso particular de esta Ley cuando alude a la redacción “excluidos los pasivos y el valor de las cargas y gravámenes que recaigan sobre los bienes”; según se observa, al excluir los pasivos u obligaciones reales, no se cumple con la ecuación patrimonial, además podría considerarse como un tributo excesivo, dado que no mide la verdadera capacidad del contribuyente, el mismo puede pagar al fisco y coadyuvar a los gastos del Estado, luego de cubrir sus obligaciones.

Más adelante, la disposición final quinta de la Ley establece que, dentro de los sesenta días siguientes a la entrada en vigencia de la norma, la Administración Tributaria dictará las normas e instructivos necesarios, para la actualización del valor de los bienes y la implementación del Impuesto a los Grandes Patrimonios.

Es por lo antes planteado, que en fecha 29 de septiembre el SENIAT publicó a través de su Portal, un instructivo que constituye una guía para facilitar la declaración del Impuesto a los Grandes Patrimonios y consta de cuatro secciones activos, pasivos, patrimonio e impuesto a pagar. A pesar de las dudas que nos deja la lectura de la ley especial en relación a la base imponible, pareciera que el instructivo nos da una luz y aclara que la Administración va por la línea de la ecuación contable del patrimonio neto (activo menos pasivos), dado que permite detallar ambos eslabones.

Por lo antes planteamos, consideramos que la base imponible para el cálculo del impuesto, será el patrimonio neto, habría que estar atentos al llenado de la información en el sistema dado que; según el instructivo, la Administración Tributaria busca que la información a incluir sea bastante detallada, cuando solicita datos como: RIF del deudor, razón social, descripción del instrumento, monto en Bs, entre otros y cuando vemos las distintas secciones habilitadas en el Portal, notamos poca holgura en su estructura; por ejemplo, en el caso de los pasivos laborales habría que tratar de ubicar el método más óptimo de plasmar cierta información contable en el sistema.

Ahora bien, una vez que hemos abordado la definición de “patrimonio neto”, es preciso revisar lo que nos dice la ley en relación a como determinar cada uno de los elementos que lo componen. Para empezar, vamos a definir qué se entiende contablemente por “activo”, el mismo es el conjunto de bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa, resultante de sucesos pasados de los que se espera obtener beneficios y rendimientos económicos en el futuro, tal es el caso del activo fijo, inventario, las cuentas por cobrar, efectivo en caja, entre otros. Por su parte, el pasivo son las obligaciones que la empresa tiene con terceros, como las cuentas por pagar, impuesto por pagar, sueldos y salarios a empleados, entre otros.

En relación al activo, la ley establece una regla especial de valoración dirigida a los bienes y derechos, que según nuestro entender, va dirigida a los activos no monetarios, es decir aquellos activos que no tienen un valor nominal fijo; en este sentido, para el caso de los activos y pasivos monetarios, el valor será el que conste en los libros al 30 de septiembre de cada año. Al respecto, la ley separó en cada artículo una regla de valoración; la primera, para los bienes inmuebles en el país; luego, los bienes inmuebles en el exterior, otros bienes inmuebles, acciones y participaciones, valor atribuible a las joyas, objetos de arte y antigüedades, derechos reales y por último el artículo 22 establece una regla general para aquellos bienes y derechos sin regla especifica de valoración. En este sentido, el valor contable que puede tener el contribuyente en sus libros, estaría sometido a una actualización bajo la metodología de valoración establecida en la Ley, esto a efectos de comparar el mayor valor resultante y determinación del Impuesto.

En este sentido, el valor atribuible a los bienes y derechos, será el mayor valor que resulte entre el precio corriente de mercado y el precio de adquisición actualizado, conforme a las normas que dicte la Administración Tributaria a tal efecto, salvo en los casos de los bienes inmuebles en el país, en donde se agrega un tercer parámetro de comparación y es el valor asignado en el Catastro Municipal. A su vez, es importante mencionar que existen otros casos particulares de valoración establecidos en el artículo 17, 18, 19 y 21 de la Ley en relación a ciertos tipos de activos.

Cuando la ley habla del valor de mercado, en nuestra interpretación, se refiere a la cantidad estimada por la cual una propiedad podría ser intercambiada entre el vendedor y un comprador. Otro término sería, el precio al que un activo podría venderse en un entorno de subasta competitiva. En el mundo contable, este valor es asignado a través de un avalúo, el cual permite conocer el valor de un bien mueble o inmueble para una fecha determinada. En este sentido, las empresas tendrían que asumir un nuevo y alto costo producto de la realización de un avalúo anual, a fin de pagar a un tasador autorizado por este proceso y a la par poder cumplir con la metodología prevista en la Ley.

Por otra parte, el precio de adquisición actualizado y su metodología, queda a juicio del procedimiento que a tal efecto dicte la Administración Tributaria en su Portal Fiscal, el cual según la disposición transitoria y final quinta de la Ley deberá publicarse dentro de los 60 días siguientes de la entrada en Vigencia de la ley. Como antes se mencionó, en fecha 19 de agosto se publicó la Providencia Administrativa SNAT/2019/ 00213, mediante Gaceta Oficial N° 41.697, dirigida a establecer las normas de actualización del valor de bienes y derechos, así como los requisitos y formalidades para la declaración y pago del Impuesto a los Grandes Patrimonios; sin embargo, no fue publicada la esperada norma de actualización, quedando pendiente para los días venideros.

Sin embargo, es necesario que estemos atentos a las normas que a tal efecto dicte la Administración Tributaria en los días siguientes; dado que, cuando la norma de actualización de bienes hace mención a la terminología “bienes y derechos” en la segunda frase podrían entrar al ruedo las cuentas por cobrar, efectos por cobrar entre otros activos.

En cuanto al valor asignado en el catastro municipal, entendemos que se refiere al valor que el Registro de Catastro ha establecido para el bien inmueble de acuerdo a sus propios parámetros de cálculos, como ubicación, urbanismo, entre otros. Al respecto, el artículo 3 de la Providencia SNAT/2019/ 00213, establece que las autoridades Administrativas del Poder Público Municipal deben mantener actualizado de oficio o a instancia de parte, el valor de catastro de los inmuebles ubicados en su jurisdicción.

Por último, la disposición sexta de la Ley Constitucional, establece que los sujetos pasivos calificados como especiales por la Administración Tributaria Nacional sometidos a la ley, para el primer periodo de imposición, declararán el valor patrimonial del que dispongan para el momento de la referida declaración, sin perjuicio de las atribuciones de fiscalización y determinación conferidas a la Administración Tributaria en el Código Orgánico Tributario.  Igualmente, la disposición transitoria primera de la Providencia, establece que las normas de actualización de bienes y derechos serían aplicables a partir del segundo periodo de imposición y periodos subsiguientes, en atención a que para el primer período de imposición los contribuyentes declararán el valor patrimonial del que dispongan para el momento.

De lo antes planteado, es preciso dirimir que cuando la ley establece que la norma de actualización de los bienes y derechos será aplicada para el segundo año y además precisa que para el primer período de imposición se declarará el valor patrimonial del que dispongan para el momento de la referida declaración, pareciera que la Administración Tributaria acepta la premura con la cual se emitió la ley y la magnitud del trabajo en costo y tiempo que implica realizar los tres parámetros de actualización de los bienes  y derechos a efectos de la determinación del impuesto. La aplicación de las leyes tributarias goza de un tiempo lógico según el Código Orgánico Tributario, que permite al contribuyente prepararse para los procedimientos a los que estará expuesto en un futuro. Ahora bien, aún y cuando la norma propone usar para el primer año el valor patrimonial disponible a la fecha, es de suma importancia que de parte del contribuyente la información financiera derivada de los eventos económicos al 30 de septiembre de 2019, refleje la mejor versión de las operaciones realizadas a la fecha antes mencionada, tomando en cuenta el valor real de sus bienes y derechos sobre la base de los parámetros de valoración disponibles a la fecha. 

Siendo que, para el segundo año, deberían estar disponibles los distintos métodos de valoración que solicita la ley, tal es el caso del valor de mercado, el valor catastral y el valor de actualización establecido por el SENIAT, recomendamos hacer las comparaciones para determinar el mayor valor de los activos no monetarios. En todos los casos, es importante que el contribuyente elabore el cálculo de acuerdo a lo establecido en la ley, aún cuando no esté obligado, por no poseer un patrimonio igual o superior a 150.000.000 de unidades tributarias, siendo que dicho calculo le servirá como medio de documentación ante una fiscalización tributaria.

Por último, es preciso comentar que la disposición transitoria primera de la Ley Constitucional, establece que el impuesto a los grandes patrimonios no es deducible del impuesto sobre la renta (ISLR). Hemos notado que esta norma de no deducibilidad en materia de ISLR se ha venido agregando últimamente en ciertas leyes; tal es el caso, de la Ley de Impuesto a las Grandes Transacciones Financieras y la Ley de Deporte, Actividad Física y Educación Física, lo cual genera una mayor presión o carga a los sujetos afectados.

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                                                                             MELISSA PARRA

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